Uygulamada sıkça görülen, ortakların şirketten faizsiz ya da düşük faizli borç para alma durumu, her ne kadar Vergi İdaresince finansman hizmeti sayılarak KDV’ye tabi olması gerektiği savunulsa da, Danıştay bu durumun ekonomik hayatın bir gereği olarak olağan karşılanması gerektiğini ve ortakların şirketlerinden aldıkları kredilerin KDV’ye tabi olmayacağını vurgulayarak, idare tarafından bu durum için yapılan cezalı tarhiyat işleminin hukuka aykırı olacağını dile getirmiştir.
Günümüzde gerçek ya da tüzel kişiler kredi ihtiyaçlarını çeşitli finans kuruluşlarından karşılayabildikleri gibi, finansman ihtiyacı, sermaye şirketlerinin cari hesap yoluyla ortaklarına sağladıkları faizsiz ya da düşük faizli borçlarla giderilebilir.
Uygulamada sıkça görülen ortaktan borç para temin etme hali, Türk Vergi Sistemi açısından bu işlemin finansman hizmeti olarak kabul edilerek KDV’ye tabi olmasının gerekip gerekmediği tartışmasını da beraberinde getirmektedir. Her ne kadar bu özel durum için Vergi Mevzuatında açık bir hüküm olmasa da, bu noktada devreye giren Danıştay kararları ve Vergi İdaresi tarafından paylaşılan özelgeler yol gösterici niteliği haizdir.
1. BORÇ PARA ALMA İŞLEMİNİN FİNANSMAN HİZMETİ SAYILIP KDV’YE TABİ OLMASI VE İDARENİN BU HUSUSTAKİ GÖRÜŞÜ
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinin 1. fıkrasında,
- Türkiye’de yapılan ve maddede sayılan işlemlerin katma değer vergisine tabi olduğu,
- Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olacağı, ifade edilmiştir.
Anılan kanunun 4. ve 5. maddelerinde ise, hizmet ve hizmet sayılan haller tanımlanmıştır:
- Hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir.
- Bu işlemler; bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebilir.
- Vergiye tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır.
- İşbu hükümler ışığında bakıldığında, sermaye şirketlerinin ortaklarına cari hesap yoluyla borç para kullandırmaları işlemi, ticari anlamda bir finansman hizmeti olup, Kanunun 1/1. maddesine göre KDV’ye tabi bulunmaktadır.
- Şirketlerin, kendilerine ait fonlarından ortaklarına kredi temin etmesi ile şirket dışı 3. kişilere borç para vermesi arasında herhangi bir farklılık olmadığı ve bu cihetle yapılan işlemin ticari iş kapsamında finansman hizmeti olarak kabulü ve KDV’ye tabi olacağa yönünde görüşler ağırlıklı olmaktadır.
- Ayrıca, şirketler tarafından ortaklara tanınan bu ayrıcalık karşılıksız dahi olsa, KDV Kanunu 5.madde kapsamında hizmet işlemi söz konusu olup, bunun anılan kanunun 27.maddesi kapsamında emsal faiz bedeli üzerinden hesaplanarak KDV uygulanması gerektiği ifade edilmektedir
Nitekim Vergi İdaresinin bu hususta, “Ortaklarla ilişkili kişilerden borç para alınması işlemi finansman temini hizmeti kapsamında KDV’ye tabi bulunmaktadır.” beyanıyla, cari hesap yoluyla temin edilen kredi işlemlerinin finansman temini hizmeti olduğunu ve KDV’ye tabi olacağını bildirmiştir.
2.DANIŞTAY’A GÖRE, ŞİRKETLERİN ORTAKLARINA SAĞLADIKLARI “FİNANSMAN HİZMETİNİ” EKONOMİK GEREKLERE UYGUN VE İŞ YAŞAMININ DOĞAL AKIŞI GEREĞİDİR
İdarenin tutarlı özelgelerinin aksine Danıştay, şirketlerin ortaklarına sağladıkları “finansman hizmetleri” konusunda tam bir görüş birliğine varamamış olup; kimi zaman ortaklarına borç para vererek faiz geliri elde eden şirketin bu faaliyetinin ticari faaliyet olarak kabul edilmesi ve borç para verme işlemi sonucu elde edilen faiz gelirinin KDV’ye tabi tutulması gerektiğini söylerken, kimi zaman ise şirketlerin ortaklarına sağladıkları finansman desteğini ekonomik hayatın gereklerine ve iş yaşamanın doğal akışına uygun olduğunu belirterek KDV’nin uygulama alana dahil olmadığını ifade etmiştir.
Özellikle Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu 13.06.2003 tarihli E.2002/631, K.2003/332 sayılı kararında;
“Olayda, otel işletmesi ve inşaat taşeronluğu faaliyetinde bulunan yükümlü kurumun, ortaklarına, ortaklar cari hesabını kullanarak ödünç para verdiği, ancak bu işlem için faiz almadığı, katma değer vergisi hesaplamadığından bahisle dava konusu cezalı tarhiyat yapılmış ise de, ortakların şirket işlerinin yürütülmesi amacıyla her zaman şirketten borç para almaları veya şirkete borç para vermeleri mümkün olup, ortakla şirket arasında bu şekilde sürekli hareket halinde işleyen ortaklar cari hesabının bulunması ve bu işlem için faiz yürütülmemesi ekonomik gereklere uygun ve iş yaşamının doğal akışı gereğidir”
İfadeleriyle, şirketlerin ortaklarına borç para verme işleminin, ticari hayatın olağan akışı içinde bir zorunluluk olarak değerlendirilmesi gerektiğinin altını kesin bir şekilde çizmiştir.
Danıştay tarafından, borç para alıp verme durumumun ticari hayatın bir parçası olarak kabul edilmiş olması, uygulamada vergi idaresinin yaklaşımının aksine, KDV’ye tabi olmayacağı ve eğer idare tarafından bu durum KDV hesaplanmadığından bahisle cezalı tarhiyat yapılmış ise de, bunun hukuka aykırı olduğunu ve bu işlemin iptal edilmesi gerektiği sonucu doğurmaktadır.
Sonuç olarak; unutulmaması gereken bir husus vardır ki, Vergi Hukukunun en önemli ilkelerinden olan “özün önceliği prensibi” uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.
Bu işlemin özünde bir ticari iş olup olmadığının belirlenmesi ve gerçek mahiyetinin araştırılması öncelikli yapılması gerekendir. Ticari iş kapsamına girmemesi halinde ise, ortakların şirket işlerinin yürütülmesi amacıyla her zaman şirketten borç para almaları veya şirkete borç para vermelerinin mümkün olduğunun, ortakla şirket arasında bu şekilde sürekli hareket halinde işleyen ortaklar cari hesabının bulunması ve bu işlem için faiz yürütülmemesi ekonomik gereklere uygun ve iş yaşamının doğal sonucu olduğunun kabulü gerekmektedir.
